Horacio Di Paolo
El Dr. Horacio Di Paolo hace un análisis de la legislación santafesina, en relación a las locaciones frente al impuesto sobre los ingresos brutos, la que tiene en cuenta el parámetro de “cantidad de inmuebles”, a los fines de excluir de objeto a los ingresos provenientes de locaciones y/o arrendamientos frente al tributo.
Esta regla resulta de aplicación únicamente para los sujetos que califiquen como personas humanas y no resulten titulares de empresas y/o explotaciones unipersonales.
I – INTRODUCCIÓN
El aspecto objetivo del impuesto sobre los ingresos brutos está basado en tres requisitos que debe cumplir el sujeto del tributo: a) ejercicio de actividades; b) a título oneroso; c) en forma habitual. Con relación al aspecto cuantitativo del hecho imponible, la base imponible está formada por los ingresos brutos devengados por la actividad desplegada por el contribuyente.
Inmediatamente surge la inquietud acerca de si los ingresos devengados en concepto de locaciones y arrendamientos están gravados frente al tributo. Este cuestionamiento surge como consecuencia de interrogarnos si frente a tal situación el contribuyente está ejerciendo una actividad generadora de ingresos brutos que encuadra en el hecho imponible.
Para dar respuesta a este interrogante, en primer lugar, debemos analizar el test de armonización dispuesto por el artículo 9, inciso b), de la ley 23548 de coparticipación de impuestos. Así las cosas, indica esta norma: “En lo que respecta a los impuestos sobre los ingresos brutos, los mismos deberán ajustarse a las siguientes características básicas: recaerán sobre los ingresos provenientes del ejercicio de actividades empresarias (incluso unipersonales) civiles o comerciales con fines de lucro, de profesiones, oficios, intermediaciones y de toda otra actividad habitual excluidas las actividades realizadas en relación de dependencia y el desempeño de cargos públicos”.
Al momento de sancionarse la citada ley, las locaciones de inmuebles se encontraban regidas por el Código Civil. Hoy, en cambio, con motivo de haberse unificado los Códigos en un solo texto bajo la denominación de Código Civil y Comercial de la Nación, el contrato de locación se encuentra comprendido en este ordenamiento jurídico.
Señala el artículo 174 del Código Fiscal de la Provincia de Santa Fe que el tributo grava “el ejercicio habitual en el territorio o en la jurisdicción de la Provincia de Santa Fe del comercio, industria, profesión, oficio, negocio, locaciones de bienes, obras o servicios o de cualquier otra actividad a título oneroso -lucrativa o no- cualquiera sea la naturaleza del sujeto que la preste, incluidas las sociedades cooperativas, y el lugar donde se realice (zonas portuarias, espacios ferroviarios, aeródromos y aeropuertos, terminales de transporte, edificios y lugares del dominio público y privado, etc.)…”.
De la lectura de las normas transcriptas, podemos hacer notar que, si bien la ley 23548 no dispuso la gravabilidad de las locaciones y arrendamientos como actividades textualmente detalladas en la pauta armonizadora del artículo 9, inciso b), los Códigos analizados han incluido a los ingresos brutos generados por estas actividades como gravados al describir el aspecto objetivo del hecho imponible del tributo en los ordenamientos locales.
Entendemos que la potestad de las provincias de incluir los ingresos que se generan fruto de estos contratos surge de la posibilidad contemplada en el artículo 9, inciso b), de la ley 23548 de gravar toda otra actividad habitual desarrollada por un sujeto, siempre y cuando se respeten los límites territoriales del ejercicio de la actividad.
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