El Dr. Pablo Moine analiza los recientes pronunciamientos de la Corte Suprema de Justicia de la Nación, en donde se ratifica su consolidada doctrina referida a la inconstitucionalidad de los regímenes consagrados por aquellas provincias que disponen alícuotas diferenciales en materia de impuesto sobre los ingresos brutos para aquellos contribuyentes que cuentan con domicilio fuera de sus jurisdicciones.
I – INTRODUCCIÓN
Con fecha 17/2/2022 en el marco de las actuaciones “Outokumpu Fortinox SA c/Córdoba, Provincia de s/acción declarativa de certeza” y, posteriormente, a través del pronunciamiento de fecha 24/2/2022, al momento de resolver los autos “Kiskali SA c/Córdoba, Provincia de s/acción declarativa de certeza”, el Máximo Tribunal federal resolvió declarar la inconstitucionalidad del artículo 18 de la ley 10412 y del artículo 22 de la ley 10324, ambos correspondientes a la normativa impositiva anual de la Provincia de Córdoba, pues entendió que se trataba de legislación entorpecedora del principio de igualdad, desde que implicaba la instauración de aduanas interiores en desmedro de productos foráneos y para beneficiar los manufacturados en su territorio.
En consecuencia, y a los fines de una mejor interpretación de las resoluciones judiciales citadas, proponemos un abordaje integral de aquellos aspectos que atraviesan la problemática en cuestión, tales como las facultades impositivas de los Estados provinciales en nuestro país, los principios constitucionales involucrados, la fijación de alícuotas diferenciales a modo de barrera aduanera, su tratamiento legal y los antecedentes jurisprudenciales emanados de la CSJN que ostentan una mayor relevancia.
II – EL FEDERALISMO Y LAS FACULTADES TRIBUTARIAS DE LOS FISCOS PROVINCIALES
La Constitución Nacional (CN) estipula que nuestro país adopta para su gobierno la forma representativa, republicana y federal. Claramente, la nota distintiva a tener en cuenta para el abordaje de la problemática propuesta gira en torno al sistema de federalismo consagrado en el artículo primero del referido plexo normativo. Esta modalidad, a decir de Gargarella(2), implica un reconocimiento a favor de las provincias de que estas puedan elegir el desarrollo de prácticas institucionales propias, ajustadas o no a las prácticas más tradicionales en el país.
Una de las consecuencias que se desprende de la adopción del sistema federal gira en torno a la mecánica de distribución de recursos y gastos entre Gobierno nacional, gobiernos provinciales y municipales, todo lo cual demanda una necesaria coordinación fiscal que garantice un federalismo real y concreto.
La CSJN se ha expedido con relación al sistema federal vigente en nuestro país en vastas oportunidades. El 1/12/2017, en el marco de los autos “La Pampa, Provincia de c/Mendoza, Provincia de s/uso de aguas” (Fallos: 340:1695) resolvió: “… Que el régimen federal consagrado en la Constitución Nacional exige no descuidar el status autonómico de las entidades políticas por cuya voluntad y elección se reunieron los constituyentes argentinos, cuya consecuencia más evidente radica en reconocerles las atribuciones que, no habiendo delegado en el Gobierno central, se han reservado expresamente, de conformidad con los artículos 121 y 122 de la Norma Fundamental … Siendo el federalismo un sistema cultural de convivencia, cuyas partes integrantes no actúan aisladamente sino que interactúan en orden a una finalidad que explica su existencia y funcionamiento, el ejercicio de las competencias constitucionalmente asignadas debe ser ponderado como una interacción articulada … La funcionalidad del sistema federal constitucional argentino se funda en el principio de lealtad federal o buena fe federal, conforme al cual en el juego armónico y dual de competencias federales y provinciales que, para su deslinde riguroso, puede ofrecer duda, debe evitarse que tanto el gobierno federal como las provincias abusen en el ejercicio de esas competencias, tanto si son propias como si son compartidas o concurrentes…”.
En este sentido, no puede perderse de vista lo normado por el artículo 121 de nuestra CN, pues allí se reconoce de manera expresa la existencia de poderes no delegados por parte de las provincias hacia el Estado nacional, todo lo cual busca dar un contenido certero al federalismo adoptado y garantizar la autonomía de los Estados provinciales. Ante este contexto, cabe resaltar que las provincias gozan de la potestad de establecer impuestos y tasas, todo lo cual guarda inmediata relación con lo reconocido por el artículo 75, inciso 2) e inciso 3), de la CN.
Atchabahian(3) advierte que resulta necesario desmentir la muy difundida idea de que el poder tributario encuentra sustento en la soberanía del Estado, pues ello conduciría a desbaratar la posibilidad de su ejercicio por los planos gubernativos subnacionales. Indica que en una organización política de naturaleza federal existe una pluralidad de sujetos impositores que comparten tal calidad junto con la Nación y que, consiguientemente, se hallan habilitados para ejercitar la potestad tributaria normativa.
En virtud de lo expuesto, Ábalos considera adecuado que el poder tributario de los distintos órdenes de gobierno en el federalismo argentino esté determinado por la CN, pues a partir de esta se efectúa una asignación de competencias en materia tributaria entre los diferentes órdenes implicados, es decir, Nación, provincias, Ciudad Autónoma de Buenos Aires y municipios. Agrega que no puede soslayarse que el Gobierno federal es de poderes limitados, pues solo posee los que las provincias le confiaron al sancionar la Carta Fundamental y que estas, en cambio, tienen poderes tributarios amplios; aun cuando con el tiempo se le hayan ido ampliando las facultades del Gobierno nacional, como asimismo los límites constitucionales y legales existentes. Ahora bien, sostiene la misma autora que la potestad tributaria no es omnímoda sino que se halla limitada por el principio de legalidad o reserva, así como por el principio de razonabilidad y de capacidad contributiva.
Peralta(5) enseña que la potestad tributaria consiste en un poder jurídico que debe ser ejercido en el marco de un debido respeto por los principios constitucionales de la tributación, pues estos orientan y vinculan la actividad legislativa en materia tributaria, razón por la cual representan un verdadero límite al ejercicio del poder impositivo estatal.
En consecuencia, considerando que los preceptos señalados nos permiten arribar a la conclusión de una indiscutible autonomía tributaria de los Fiscos locales, corresponde adentrarnos en el entendimiento de los principios constitucionales que actúan como barrera protectora frente a los contribuyentes, lo cual será objeto de valoración en el acápite siguiente.
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