GASTÓN VIDAL QUERA
Finalmente se dio a conocer una sentencia en donde se declaró la inconstitucionalidad del Aporte Solidario previsto por la ley 27.605.
La sentencia que se comenta es de la Justicia Federal de Corrientes(1), y es de las sentencias de primera instancia que analizó la constitucionalidad del Aporte Solidario en un caso concreto.
Hay varios temas que son analizados en la sentencia y que pueden resumirse:
- a) la Ley 27.605, el contexto de emergencia en el cual fue dictado y su control judicial,
- b) la naturaleza jurídica del Aporte,
- c) El alcance de la garantía de la no confiscatoriedad en materia tributaria y,
- d) la importancia de la pericia contable en esta clase de casos en donde se impugna por inconstitucional.
En el caso, como muchos otros contribuyentes, se inició acción declarativa de certeza con la finalidad de hacer cesar el estado de incertidumbre con relación a la pretensión de la AFIP de aplicarle y exigirle el pago del Aporte Solidario y Extraordinario para ayudar a morigerar los efectos de la pandemia establecido por la Ley Nº 27.605 invocando la vulneración de varias garantías constitucionales.
Respecto a la ley 27.605, la emergencia y el control judicial se dijo con claridad:
“…compete a los jueces de cualquier fuero, jurisdicción y jerarquía, nacionales o provinciales, el control de constitucionalidad… no pongo en duda que existió una emergencia global, provocada por la epidemia de COVID que justificó el dictado de la Ley, ni el carácter excepcional del aporte. Tampoco cuestiono que el dinero que se recaude mediante el aporte tenga asignación específica y este destinado a paliar los efectos de la epidemia causada por el COVID… Sin embargo, la situación de emergencia no valida cualquier norma destinada a paliar una crisis”.
Con respecto a la naturaleza jurídica del Aporte se le da clara naturaleza tributaria, como un impuesto.
Se dice en la sentencia “Que si bien el legislador denomina la figura jurídica como “aporte” (tendiente a soportar y/o mitigar los efectos devastadores que la pandemia produjo en la economía general del país) lo cierto es que la figura legal instaurada constituye un nuevo y adicional impuesto nacional sobre todos los bienes existentes al 18/12/2020 de personas humanas y sucesiones indivisas, cuyo valor total exceda los $ 200.000.000. Si se tratara de un aporte solidario, el mismo no debería ser de aplicación compulsiva, sino que debería quedar librado al deseo de cada contribuyente en particular, decidir libremente si desea o no concretar dicho aporte. El aporte solidario constituye un verdadero impuesto, más allá de la denominación que se le ha dado, dado que es indudable que se trata de una carga de naturaleza tributaria. Constituye una exacción de riqueza en cabeza de los contribuyentes que, como tal, debe armonizarse con las normas y principios constitucionales tributarios con el objeto de limitar los abusos legales sobre el derecho de propiedad de las personas … claramente es una carga publica monetaria, de carácter económico”.
Luego pasa a analizar la confiscatoriedad y con claridad indica: “… el centro de la cuestión a analizar, es determinar si la aplicación al caso particular del Aporte Solidario establecido por la Ley Nro. 27.605 afecta o no el principio de no confiscatoriedad… Debo analizar los efectos que genera la aplicación de la ley sobre el derecho de propiedad la parte actora, en el caso particular”.
Respecto cuanto un impuesto como el Aporte es confiscatorio, se analizan los criterios de la Corte Suprema indicando que “El Máximo Tribunal estableció que para que se configure la confiscatoriedad se debe producir una absorción por parte del Estado de una porción sustancial de la renta o del capital, agregando que a los efectos de su apreciación cuantitativa se debe estar al valor real de los bienes. Para juzgar la existencia de confiscatoriedad, el quantum máximo constitucional admisible (o sea el porcentaje por sobre el cual importa absorber una parte sustancial de renta) fue fijado por la CSJN en 33%. … si la aplicación de un impuesto a un caso particular supera el 33% de la renta total producida, puede ser declarada inconstitucional por resultar confiscatoria, y por ende violatoria del art. 17 de la Constitución Nacional”.
Aclara una cuestión que es como se calcula ese 33% que se repite tanto, se dice con claridad que se calcula sobre las rentas de los bienes “… el referido porcentaje del 33% necesariamente debe ser calculado sobre la renta que producen los activos -y no sobre el capital, como erróneamente pretende la demandada, calculada según el rendimiento normal medio de una correcta explotación … si el referido porcentaje del 33% -establecido como límite de la CSJN- fuera sobre el patrimonio, o sea sobre el capital, y no sobre la renta que produce ese capital, la Corte estaría admitiendo que en 3 años consecutivos el Estado liquidaría el 99% del patrimonio de un contribuyente, o cual es absolutamente inadmisible”.
Luego pasa a aplicar esos principios generales, en el caso concreto, ya que la Corte Suprema exige una prueba concluyente a cargo de la parte actora que evidencia la confiscatoriedad alegada.
Con la pericia contable, se tiene por probada la confiscatoriedad: “… en el supuesto bajo análisis, tuvo lugar un peritaje contable exhaustivo que arrojó conclusiones categóricas. Del mismo, y de las demás constancias de autos, surge que el Fisco pretende exigirle al accionante el ingreso de la suma estimativa de $37.008.188,08 en concepto de aporte solidario. De las pruebas producidas surge que las rentas totales del actor durante el año fiscal 2020 ascenderían estimativamente a la suma de $50.850.915,32 por lo que el aporte solidario de la Ley 27.605 absorbería aproximadamente el 73% de los ingresos de la parte actora del año 2020. Ello provocaría una manifiesta absorción de la renta ya gravada por Bienes Personales y Ganancias, resultando confiscatoria a la luz de la doctrina emanada de la CSJN. El porcentaje del resultado (gravado y exento que sería absorbido por el Aporte Solidario Extraordinario, sumado al impuesto sobre los Bienes Personales del período 2020 sería del 96% de la renta total del actor durante el año fiscal 2020. Por lo tanto en el caso concreto que analizo, la aplicación al caso particular de la Ley 27.605 resulta manifiestamente inconstitucional porque se configura un supuesto de confiscatoriedad porque se produciría una absorción por parte del Estado de una parte sustancial de la renta del accionante. Existe prueba concluyente que respalda esa afirmación: una pericia exhaustiva realizada por el perito contador designado, coincidente con la certificación contable producida por la parte actora sobre la base de sus estados contables y abundante documentación contable”.
Se concluye que “… luego de analizar los elementos traídos al proceso en esta instancia, a la luz de las consideraciones expuestas, entiendo que la normativa impugnada resulta violatoria de los siguientes garantías y principios constitucionales: derecho de propiedad y principio de no confiscatoriedad (tutelados por los artículos 4, 14, 17, 33 y 75 inc. 2 de la Constitución Nacional), principio de razonabilidad (contenido en el art. 28 de la CN); y principio de capacidad contributiva (contenido en los arts. 4, 16, 17, 28 y 33 de la CN). En efecto, la alícuota efectiva del aporte solidario sobre la renta del año 2020 del actor sería del 73%, a lo que debe sumarse lo que la parte actora debe abonar en concepto de Impuesto sobre Bienes Personales, y en concepto de Impuesto a la Ganancia, por lo que el “aporte solidario y extraordinario” provocaría en el caso concreto una manifiesta inadmisible absorción de la renta y del patrimonio, ya gravados por Bienes Personales y Ganancias, excediendo los límites razonables de imposición y resultando confiscatoria y violatoria del derecho de propiedad a la luz de la doctrina emanada de la CSJN … Mas allá de la finalidad perseguida por la ley (de protección de la salud de la población en función de la crisis sanitaria, económica y social generada por la pandemia) en el caso concreto que analizo la aplicación de la ley, resultaría irrazonable por desnaturalizar el derecho de propiedad del actor, toda vez que no se respetan los estándares constitucionales y convencionales establecidos”.
A modo de cierre y colaboración en el debate del tema, cabe considerar que el fallo tiene varios temas relevantes y que pueden ser trasladados a otros casos.
- La Ley 27.605 se dictó en un excepcional contexto de emergencia válidamente pero no escapa al control judicial en los casos concretos,
- El Aporte, tiene clara naturaleza tributaria de un impuesto, por ser una carga publica monetaria de carácter coactiva
- La garantía de la no confiscatoriedad en materia tributaria se mide con el límite del 33% que fijo hace anos la Corte Suprema de Justicia de la Nación, que se calcula sobre el rendimiento de los bienes a los cuales se aplica.
- En esta clase de casos la pericia contable es fundamental y se probó que el Aporte absorbería el 73% de los ingresos del 2020 y sumado al impuesto sobre los Bienes Personales del período 2020 sería del 96% de la renta total durante el año fiscal 2020(2).
(1) Juzgado Federal de Corrientes 1 secretaria Nro. 3 sentencia del 8 de agosto “Goitia, Jorge Alberto c/ Estado Nacional – Poder Ejecutivo Nacional -AFIP s/ acción mere declarativa de inconstitucionalidad”
(2) Me queda como interrogante al ser una acción declarativa de inconstitucionalidad si el juez podría fijar como límite el 33% del rendimiento de los bienes sujetos al Aporte y declarar inconstitucional lo que exceda. ¿O estaría de alguna manera legislando?
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