RICHARD L. AMARO GÓMEZ
La “ley de solidaridad social y reactivación productiva” –art. 45, L. 27541– efectuó, entre otras cuestiones, ciertas modificaciones en materia de impuesto a los débitos y créditos bancarios.
El objeto del presente artículo es esbozar cómo deberán las micro y pequeñas empresas acreditar su condición, a fin de asegurarse que no se les aplicará la sobrealícuota del impuesto por extracciones en efectivo.
INTRODUCCIÓN. MARCO NORMATIVO
Debemos precisar que la denominada “ley de solidaridad social y reactivación productiva en el marco de la emergencia pública” (L. 27541 – BO: 23/12/2019) modificó el impuesto a los débitos y créditos bancarios (IDCB).
Pero primeramente debemos recordar que el IDCB es un tributo cuyo hecho imponible no se puede identificar con ninguna de las manifestaciones de capacidad contributiva (renta, consumo y patrimonio). Ello, por cuanto el hecho imponible, básicamente, viene dado por los créditos y débitos efectuados en cuentas bancarias, los cuales no constituyen ni renta, ni consumo, ni tampoco patrimonio como índices de la aptitud económica que tienen los ciudadanos para contribuir a la cobertura de los gastos públicos. Lo expuesto lo convierte en un tributo particular.
Ahora bien, el primer párrafo del artículo 1 de la ley 25413 definió su hecho imponible al establecer que se aplicará sobre:
“a) los créditos y débitos efectuados en cuentas –cualquiera sea su naturaleza– abiertas en las entidades regidas por la ley de entidades financieras;
b) las operatorias que efectúen las entidades mencionadas en el inciso anterior, en las que sus ordenantes o beneficiarios no utilicen las cuentas indicadas en el mismo, cualquiera sea la denominación que se otorgue a la operación, los mecanismos empleados para llevarla a cabo –incluso a través de movimiento de efectivo– y su instrumentación jurídica;
c) todos los movimientos de fondos, propios o de terceros, aun en efectivo, que cualquier persona, incluidas las comprendidas en la ley de entidades financieras, efectúe por cuenta propia, o por cuenta y/o a nombre de otras, cualesquiera sean los mecanismos utilizados para llevarlos a cabo, las denominaciones que se les otorguen y su instrumentación jurídica, quedando comprendidos los destinados a la acreditación a favor de establecimientos adheridos a sistemas de tarjetas de crédito y/o débito…”.
Esta redacción queda igual luego de la ley de emergencia económica, solo que se agrega un segundo párrafo que expondremos más adelante.
Vale remarcar que el artículo 1 de la ley del impuesto de marras estipula que, en los supuestos de los incisos a) y b), las entidades comprendidas en la ley de entidades financieras actuarán como agentes de percepción y liquidación. Por otra parte, en el supuesto del inciso c), el impuesto deberá ingresarlo quien realice el movimiento o la entrega de los fondos a nombre propio, o como agente perceptor y liquidador cuando lo efectúa a nombre y/o por cuenta de otra persona.
A su vez, son sujetos pasivos del impuesto en cuestión los mencionados a continuación:
a) Los titulares de las cuentas bancarias a que se refiere el inciso a) del artículo antes transcripto.
b) Los titulares de las cuentas bancarias de los ordenantes o beneficiarios de las operaciones comprendidas en el inciso b) del artículo ya citado.
c) Quienes efectúen el movimiento de fondos por cuenta propia en los casos previstos en el inciso c) del artículo 1.
La base imponible está constituida por el “…importe bruto de los débitos, créditos y operaciones gravadas, sin efectuar deducción o acrecentamiento alguno por comisiones, gastos, o conceptos similares, que se indiquen por separado en forma discriminada en los respectivos comprobantes” (art. 1, L. 25413).
Asimismo, en cuanto al nacimiento del hecho imponible o su perfeccionamiento, tenemos que:
– en el supuesto del inciso a), se da en el momento de efectuarse el débito o crédito en la respectiva cuenta;
– en los supuestos de los incisos b) y c), se da cuando la operación deba considerarse realizada, o efectuado el movimiento o la entrega.
La alícuota general es del seis por mil (6‰). A estos fines, la ley del impuesto había establecido que el Poder Ejecutivo fijará la alícuota hasta un máximo del 6% y así lo hizo mediante decreto. No obstante, el artículo 1 de la referida ley indicó que en los casos de los incisos b) y c) corresponderá aplicar el doble de la tasa vigente sobre el monto de los mismos, es decir, el doce por mil (12‰). Cabe mencionar que también existen otras alícuotas diferenciales, verbigracia para débitos y créditos en cuenta bancaria de ciertos monotributistas o del régimen simplificado.
En este contexto, la ley de emergencia económica, por medio del artículo 45, incorporó como segundo párrafo del artículo 1 de la ley 25413 el siguiente:
“En el caso previsto en el inciso a), cuando se lleven a cabo extracciones en efectivo bajo cualquier forma, los débitos efectuados en las cuentas mencionadas en dicho inciso estarán sujetos al doble de la tasa vigente para cada caso sobre el monto de los mismos. Lo dispuesto en este párrafo no resultará de aplicación a las cuentas cuyos titulares sean personas humanas o personas jurídicas que revistan y acrediten la condición de micro y pequeñas empresas, en los términos del artículo 2 de la ley 24467 y sus modificatorias, y demás normas complementarias”.
Véase que antes de la reforma por el inciso a) del artículo antes indicado, todo débito y todo crédito en cuentas bancarias estaban alcanzados. Después de la ley de emergencia sigue siendo así: todo débito y todo crédito están alcanzados, solo que se especifica que en toda extracción de efectivo, y sin importar la forma en la que se materialice, los débitos que generen en cualquier cuenta abierta en las entidades regidas por la ley de entidades financieras –L. 21526– estarán sujetos al impuesto, pero a una tasa duplicada. Considerando que la tasa para los débitos y créditos en cuenta es, en general, del seis por mil (6‰), este tipo de extracción estará sujeto al doce por mil (12‰).
A su vez, hay que considerar que la resolución general (AFIP) 4665 (BO: 16/1/2020), la cual estableció los códigos y modificó el aplicativo para el ingreso del impuesto derivado de las extracciones en efectivo, aclaró, en el artículo 1, que “las extracciones en efectivo comprenden también las efectuadas mediante cheques propios o de terceros, o por cualquier otro medio”.
Esto, sin lugar a dudas, es un modo de disuadir las extracciones en efectivo. Tal vez fue pensado para evitar que dicho dinero se destine a la compra de dólares en el mercado paralelo.
Aunque la alícuota extra no alcanza en forma literal a “…personas humanas o personas jurídicas que revistan y acrediten la condición de micro y pequeñas empresas, en los términos del artículo 2 de la ley 24467 y sus modificatorias, y demás normas complementarias”.
Finalmente, y en cuanto a su vigencia, el artículo 45 de la ley de emergencia económica especificó que surtirá efectos para los hechos imponibles que se perfeccionen a partir del día siguiente al de la publicación de esta ley en el Boletín Oficial (BO: 23/12/2019).
¿CÓMO SE ACREDITA LA CONDICIÓN DE PYME?
Ahora bien, en cuanto a la exclusión dirigida a las personas humanas, y a las personas jurídicas que revistan y acrediten la condición de micro y pequeñas empresas, en los términos del artículo 2 de la ley 24467, es importante destacar que la Administración Federal de Ingresos Públicos precisó, a través del “ABC de Consultas y Respuestas Frecuentes (ID 25058475)”, la manera en la que las entidades financieras deberán constatar la condición de micro y pequeña empresa del titular de una cuenta bancaria para hacer efectiva la exclusión de la tasa diferencial del impuesto a los débitos y créditos bancarios, fijada por el artículo 45 de la ley 27541 y reglamentada por la resolución general (AFIP) 4665.
En este marco, se precisó que existen dos formas:
1. Las entidades financieras deberán acceder al web service de la Secretaría de las PYMES y de los Emprendedores, del Ministerio de Desarrollo Productivo, disponible para la obtención del padrón de micro y pequeñas empresas inscriptas en el Registro MIPYME.
Obtenida la referida consulta, se da por acreditado su conocimiento de la condición del titular de la cuenta bancaria respectiva.
2. Las empresas pueden presentar ante la entidad financiera en la cual tienen radicada su cuenta bancaria el Certificado MIPYME, emitido por la Secretaría de las PYMES y de los Emprendedores, del Ministerio de Desarrollo Productivo.
En forma literal, la consulta indica lo siguiente:
“ID 25058475
¿Cómo conocerán las entidades financieras la condición de micro y pequeña empresa del titular de una cuenta bancaria para hacer efectiva la exclusión de la tasa diferencial del impuesto a los débitos y créditos bancarios, fijada por el artículo 45 de la ley 27541 y reglamentada por la resolución general (AFIP) 4665?
20/1/2020 – 12:00:00 a.m.
A los fines de hacer efectiva dicha exclusión, las entidades podrán acceder al ‘web service’ de la Secretaría de las PYMES y los Emprendedores,, del Ministerio de Desarrollo Productivo, disponible para la obtención del padrón de micro y pequeñas empresas inscriptas en el Registro MIPYME. Con dicha consulta, se dará por acreditado su conocimiento de la condición del titular de la cuenta bancaria.
En su defecto, las empresas deberán presentar, ante la entidad financiera en la cual posean la cuenta bancaria, el Certificado MIPYME emitido por la mencionada Secretaría.
Fuente: DI LEGI”.(1)
Lo expuesto es muy importante tenerlo en cuenta a fin de evitar los mayores costos que ocasionarían las extracciones en efectivo. Sobre todo, si se trata de un contribuyente que recientemente obtuvo el Certificado PYME, el cual deberá informar cuanto antes a su entidad bancaria si es que la misma no tiene el padrón actualizado.
Y lo expuesto adquiere aun mayor relevancia frente a la moratoria de la ley de emergencia en la que es condición para su adhesión, salvo las entidades civiles sin fines de lucro, acreditar la inscripción con el Certificado MIPYME vigente al momento de la presentación de la moratoria, aunque las micro, pequeñas y medianas empresas (MIPYMES) que no cuenten con el referido certificado al momento de la publicación de la ley (BO: 23/12/2019) pueden adherir al régimen de manera condicional, siempre que lo tramiten y obtengan dentro del plazo comprendido entre el primer mes calendario posterior al de la publicación de la reglamentación del régimen en el Boletín Oficial hasta el 30 de abril de 2020, inclusive. Entonces, todos estos sujetos deben considerar que ante extracciones en efectivo no se les deberá aplicar la sobrealícuota del impuesto a los débitos y créditos bancarios, pero deberán asegurarse ante la entidad financiera tener el dato directamente del padrón actualizado o presentar el respectivo certificado a la misma en cuanto lo obtengan.
REFLEXIÓN FINAL
Finalmente, podemos sostener que si bien el tema tratado en el presente artículo no ha sido reglado en ninguna norma jurídica, ni siquiera en la resolución general de la AFIP, sí lo hizo el “ABC de Consultas y Respuestas Frecuentes”, que en los últimos años se ha convertido de alguna manera en una fuente para regular aspectos tributarios, de dudosa seguridad jurídica, no en cuanto a este tema en particular, precisamente, sino a todos en general.
Más allá de lo expuesto, esperamos haber hecho nuestro aporte en esta temática.
Notas:
(1) http://www.afip.gob.ar/genericos/guiavirtual/consultas_detalle