RICHARD L. AMARO GÓMEZ
Si al cierre de un ejercicio económico varios clientes efectuaron anticipos a cuenta de futuras prestaciones de servicios, ¿constituye un ingreso devengado del ejercicio?
Primeramente, es necesario precisar que podemos tener dos tipos de señas o anticipos según su naturaleza:
- Un activo – crédito: cuando quien realiza la seña o anticipo es el propio ente, entregando la misma a un proveedor. Por ejemplo, para la futura compra de un bien de uso o de cambio.
- Un pasivo – deuda, cuando es el ente quien recibe la seña o anticipo de un cliente. Por ejemplo, para la futura venta de un bien de uso o cambio.
A su vez, las señas o anticipos en relación con la fijación del precio final de la operación de compra o venta pueden ser:
- Las que congelan precio, que son aquellas que fijan un precio cierto del bien a recibir. El congelamiento tiene que ver directamente con la fijación de un precio preciso y cierto.
- Las que no congelan precio, que son las que simplemente constituyen un pago a cuenta del precio final, pero que de ninguna manera fijan el precio del bien a recibir.
Lo medular del asunto es que la seña o anticipo no es el precio de la prestación, sino solo un anticipo por una futura prestación o compra. Siendo ello así, no se generó aún en el vendedor el derecho de exigir el precio ni en el comprador el derecho de exigir la prestación.
De hecho, el Código Civil y Comercial de la Nación establece al respecto:
“Señal
ARTICULO 1059.- Disposiciones generales. La entrega de señal o arras se interpreta como confirmatoria del acto, excepto que las partes convengan la facultad de arrepentirse; en tal caso, quien entregó la señal la pierde en beneficio de la otra, y quien la recibió, debe restituirla doblada.
ARTICULO 1060.- Modalidad. Como señal o arras pueden entregarse dinero o cosas muebles. Si es de la misma especie que lo que debe darse por el contrato, la señal se tiene como parte de la prestación si el contrato se cumple; pero no si ella es de diferente especie o si la obligación es de hacer o no hacer”.
En este contexto, traigamos a memoria que fue recién en el 2011 que la Corte Suprema de Justicia de la Nación en la causa “Compañía Tucumana de Refrescos SA” (fecha: 24/5/2011) delimitó el concepto de lo devengado al sostener, en líneas generales y básicamente, que son los hechos jurídicos los que deben acaecer para que se perfeccione la causa que hace nacer la obligación de pago, con exclusión de toda otra circunstancia.
Dicho en otros términos, interpretó en el caso concreto que todo el gasto realizado en virtud de cada contrato debía deducirse al momento en el que se generaran los presupuestos a los que tal erogación atiende. De esta manera, consagró el concepto del devengado jurídico. En otras palabras, el devengado es el momento en que se produce el origen de un derecho de naturaleza patrimonial, siempre que no haya una condición que lo torne inexistente. El concepto tiene una vinculación directa con el momento en que acaecieron los hechos jurídicos que son su fuente.
En este sentido, los anticipos de clientes al cierre del ejercicio no constituirán una renta devengada del ejercicio, dado que su hecho generador (devengado) acaecerá recién cuando se entreguen los bienes o se presten los servicios. Por lo tanto, constituyen un pasivo, el cual representa ingresos a devengar en ejercicios futuros.
Otro punto importante es que el tratamiento expuesto no obsta a que en el impuesto al valor agregado tenga otro diferente. Recordemos que en este último impuesto si el anticipo del cliente congela precio, se perfecciona el hecho imponible. Y por lo tanto, se debe facturar en los términos del artículo 1 de la resolución general (AFIP) 1415 y declarar en el IVA siendo un ingreso gravado. Pero que sea un ingreso gravado para IVA no implica que esté gravado en el impuesto a las ganancias. Ello por cuanto difiere para el caso el devengado que aplica uno y otro impuesto.
En resumidas cuentas: si en diciembre de 2021 se reciben anticipos que congelan precio, serán un ingreso gravado a declarar en el impuesto al valor agregado, pero no así en el impuesto a las ganancias. Por lo cual, habrá que tener en cuenta a la hora de hacer la conciliación entre los ingresos gravados en ambos impuestos.
Cita digital: EOLDC105026A – Editorial Errepar – Todos los derechos reservados